一、稅收的產(chǎn)生
稅收是一個古老的經(jīng)濟范疇。從人類發(fā)展的歷史看，稅收是與國家有本質(zhì)聯(lián)系的一個分配范疇。它是隨著國家的形成而產(chǎn)生的。
國家是在氏族公社制度的廢墟上興起的。它與舊的氏族組織的不同在于：第一是按地域來劃分它的國民，而不是如氏族公社那樣以血緣關(guān)系維系的原始制度；第二是公共權(quán)力的設(shè)立，這種權(quán)力是為適應(yīng)和滿足社會的公共需要而服務(wù)的。恩格斯曾談到過這種權(quán)力的來源。他指出：“在每個這樣的公社中，一開始就存在著一定共同利益，維護這種利益的工作，雖然是在全社會的監(jiān)督之下，卻不能由個別成員來擔(dān)當(dāng)，如：解決爭端；制止個別越權(quán)；監(jiān)督用水，特別是在炎熱的地方；最后，在非常原始的狀態(tài)下執(zhí)行宗教職能。這樣的職位，在任何時候的原始公社中，…還可以看到的。這些職位被賦予了某種全權(quán)，這就是國家權(quán)力的萌芽�！杯�(《馬克思恩格斯選集》第3卷，人民出版社，1972.第218頁。)他還說：“不管在波斯和印度興起或衰落的專制政府有多少，它們中間每一個都十分清楚地知道自己首先是河谷灌溉的總的經(jīng)營者�！杯�(《馬克思恩格斯選集》第3卷，人民出版社，1972.第219頁。)恩格斯的結(jié)論是：“政治統(tǒng)治到處都是以執(zhí)行某種社會職能為基礎(chǔ)的，而且政治統(tǒng)治只有在它執(zhí)行了這種社會職能時才能持續(xù)下去。”(《馬克思恩格斯選集》第3卷，人民出版社，1972.第438頁。)可見，國家公共權(quán)力的設(shè)立是以社會的需求為基礎(chǔ)的。初期的國家，社會需求主要是以武力保衛(wèi)國民的社會安全、維持公共秩序、興建水利灌溉和宗教祭祀的公共工程和公共事業(yè)以及對外發(fā)動戰(zhàn)爭等。所以，國家是以地域劃分國民、設(shè)立公共權(quán)力、調(diào)節(jié)社會矛盾、維護公共秩序、興辦公共工程、處理公共事務(wù)、維持國家安全的權(quán)力機構(gòu)。它的基本職能是對內(nèi)維持公共秩序、興辦公共工程和公共事業(yè)，對外維護國家的安全。
稅收實際上就是國家為實現(xiàn)其職能，以政治權(quán)力參與社會產(chǎn)品分配而形成的分配形式，它反映了國家和社會成員之間的經(jīng)濟利益關(guān)系。
(一)稅收產(chǎn)生的條件
概括地說，稅收的產(chǎn)生取決于兩個相互影響的前提條件：一是經(jīng)濟條件，即私有制的存在；二是社會條件，即國家的產(chǎn)生和存在。歷史上，私有制先于國家形成，但對稅收而言，是同時存在這兩個前提條件，稅收才產(chǎn)生�？梢哉f，稅收是私有財產(chǎn)制度和國家政權(quán)相結(jié)合的產(chǎn)物。
1.稅收產(chǎn)生的社會條件稅收產(chǎn)生的社會條件是國家公共權(quán)力的建立，即國家的產(chǎn)生和存在。從稅收和國家的關(guān)系看，國家的存在同稅收的產(chǎn)生具有本質(zhì)的聯(lián)系。首先，稅收是實現(xiàn)國家職能的物質(zhì)基礎(chǔ)，只有出現(xiàn)了國家，才有滿足國家政權(quán)行使其職能的客觀需要。國家為了行使其職能，必須建立軍隊、警察、法庭、監(jiān)獄等專政機構(gòu)；動用社會力量，征用自然資源，興辦公共建筑和公共事業(yè)建立管理國家公共事務(wù)的行政管理機構(gòu)。所有這一切公共需求，都要耗用一定的物質(zhì)資料。而國家并不直接從事社會生產(chǎn)，于是，為了滿足這種需要，就需要向社會成員征稅。其次，稅收是國家為主體，以國家權(quán)力為依據(jù)，參與社會產(chǎn)品分配而形成的一種特定的產(chǎn)品分配方式。任何私人對社會產(chǎn)品的分配顯然不具備這樣的權(quán)力和依據(jù)。只有產(chǎn)生了國家和國家權(quán)力，才有各社會成員認可的征稅主體和依據(jù)，從而使稅收的產(chǎn)生成為可能。
2.稅收產(chǎn)生的經(jīng)濟條件稅收產(chǎn)生的經(jīng)濟條件是私有制的存在。在私有制條件下，社會產(chǎn)品的分配是以生產(chǎn)資料私人占有為分配的依據(jù)，即以財產(chǎn)權(quán)力進行分配。國家參與社會產(chǎn)品分配則有兩種權(quán)力，即財產(chǎn)所有權(quán)和政治權(quán)力。國家憑借其自身的財產(chǎn)所有權(quán)參與社會產(chǎn)品分配而形成的收入，是國家的公產(chǎn)收入，而不是稅收。稅收是國家憑借政治權(quán)力而不是財產(chǎn)權(quán)力的分配。這種分配只有對那些不屬于國家所有或者國家不能直接支配使用的社會產(chǎn)品才是必要的。也就是說，當(dāng)社會存在著私有制，國家將一部分屬于私人所有的社會產(chǎn)品轉(zhuǎn)變?yōu)閲宜械臅r候，國家便動用政治權(quán)力，而稅收這種分配形式就產(chǎn)生了。因此，國家征稅實際上是對私有財產(chǎn)行使支配權(quán)，是對私有財產(chǎn)的一種“侵犯”。這就是所謂的“超經(jīng)濟的強制”。恩格斯反映出：“納稅原則本質(zhì)上是純共產(chǎn)主義的原則，因為一切國家的征稅權(quán)力都是從所謂國家所有制來的。的確，或者是私有制神圣不可侵犯，這樣就沒有什么國家所有權(quán)，而國家也就無權(quán)征稅，或者是國家有這種權(quán)利，這樣私有制就不是神圣不可侵犯的，國家所有制就高于私有制而國家也就成了真正的主人”(《馬克思恩格斯全集》第2卷，人民出版社，1958.第615頁。)可見，稅收的產(chǎn)生，必須具備這樣的經(jīng)濟條件，即存在私有制，而私有制又不是神圣不可侵犯的，國家可以憑借其政治權(quán)力，對私有財產(chǎn)行使一定的支配權(quán)。如果沒有私有制，國家對本來就屬于自己所有的社會產(chǎn)品無需征稅。同樣，如果私有制是神圣不可侵犯的，當(dāng)然也就不會產(chǎn)生稅收。
綜上所述，稅收是人類社會發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。稅收的產(chǎn)生，取決于相互制約的兩個前提條件：一是國家公共權(quán)力的建立；二是私有制的出現(xiàn)。稅收是國家公共權(quán)力與私有制存在的必然產(chǎn)物。
(二)稅收產(chǎn)生的歷史過程
關(guān)于稅收產(chǎn)生的實際歷史過程，由于各個國家具體歷史條件不同，因而也不完全相同。歐洲古希臘和古羅馬等奴隸制國家，確定奴隸占有制度初期，就出現(xiàn)了土地和奴隸的私有制，形成了城邦經(jīng)濟、奴隸主大莊園經(jīng)濟、寺院地產(chǎn)經(jīng)濟以及家庭奴隸制等私有經(jīng)濟，所以歐洲奴隸制國家形成以后，隨即出現(xiàn)了對私有土地征收的稅收。
我國自夏代開始進行奴隸制社會以后，在夏、商、周三代土地均歸王室所有，即所謂“溥天之下，莫非王土，率土之濱，莫非王臣�！碑�(dāng)時的國王不僅是全國的最高統(tǒng)治者，也是全國土地的所有者。國王對其所擁有的土地，除了一小部分由王室直接管理外，大部分分封給諸侯和臣屬，也有一小部分授給平民耕種，在這樣的土地所有制度之下，中國稅收的產(chǎn)生，同西方奴隸制國家有所不同，經(jīng)歷了一個演變過程。
早在夏代，我國就已經(jīng)出現(xiàn)了國家憑借其政權(quán)力量進行強制課征的形式——貢。一般認為，貢是夏代王室對其所屬部落或平民根據(jù)若干年土地收獲的平均數(shù)按一定比例征收的農(nóng)產(chǎn)物。到商代，貢逐漸演變?yōu)橹�。助法是指借助農(nóng)戶的力役共同耕種公田，公田的收獲全部歸王室所有，實際上是一種力役之征。到周代，助法又演變?yōu)閺胤�。所謂徹法，就是每個農(nóng)戶耕種的土地要將一定數(shù)量的土地收獲量交納給王室，即“民耗百畝者，徹取十畝以為賦�！毕�、商、周三代的貢、助、徹，都是對土地收獲原始的強制課征形式，在當(dāng)時的土地所有制下，地租和賦稅的某些特征，從稅收起源的角度看，它們是稅收的原始形式，是稅收發(fā)展的雛形階段。
春秋時期，魯國適應(yīng)土地私有制發(fā)展實行的“初稅畝”，標(biāo)志著我國稅收從雛形階段進入了成熟時期。春秋之前，沒有土地私有制。由于生產(chǎn)力的發(fā)展，到春秋時期，在公田以外開墾私田增加收入，于魯宣公十五年(公元前594年)實行了“初稅畝”，宣布對私田按畝征稅，即“履畝十取一也。敁初稅畝”首次從法律上承認了土地私有制，是歷史上一項重要的經(jīng)濟改革措施，同時也是稅收起源的一個里程碑。
除上述農(nóng)業(yè)賦稅外，早在商代，我國已經(jīng)出現(xiàn)了商業(yè)手工業(yè)的賦稅。商業(yè)和手工業(yè)在商代已經(jīng)有所發(fā)展，但當(dāng)時還沒有征收賦稅，即所謂“市廛而不稅，并譏而不征�！钡搅酥艽瑸檫m應(yīng)商業(yè)、手工業(yè)的發(fā)展，開始對經(jīng)過關(guān)卡或上市交易的物品征收“關(guān)市之賦”，對伐木、采礦、狩獵、捕魚、煮鹽等征收“山澤之賦”。這是我國最早的工商稅收。
二、稅收的發(fā)展
隨著社會生產(chǎn)力的發(fā)展和社會經(jīng)濟情況的變化，稅收也經(jīng)歷了一個從簡單到復(fù)雜、從低級到高級的發(fā)展過程。從稅收的法制程度、稅制結(jié)構(gòu)、征納形式等幾個方面，能夠較充分地反映稅收的發(fā)展情況。
(一)稅收法制程度的發(fā)展變化
稅收法制程度的發(fā)展變化，體現(xiàn)在行使征稅權(quán)力的程序演變方面，以此為標(biāo)準(zhǔn)，稅收的發(fā)展大體可以分為以下四個時期：
1.自由納貢時期在奴隸時期，國家的賦稅主要來自諸侯、藩屬自由貢獻的物品和勞力。從稅收的法制觀點看，這種以國家征稅權(quán)和納貢者自由納貢相結(jié)合的方式所取得的稅收，只是一種沒有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)的自愿捐贈，還不是嚴(yán)格意義的稅收，只是稅收的雛形階段。
2.承諾時期隨著國家的發(fā)展、君權(quán)的擴大，財政開支和王室費用都隨之增加。單靠自由納貢已難以維持，于是封建君主設(shè)法增加新稅。特別是遇有戰(zhàn)爭等特別需要，封建君主更需要開征臨時稅以應(yīng)急需。當(dāng)時，由于領(lǐng)地經(jīng)濟仍處主導(dǎo)也位，王權(quán)有一定的限制，課征新稅或開征臨時稅，需要得到由封建貴族、教士及上層市民組成的民會組織的承諾。
3.專制課征時期隨著社會經(jīng)濟的逐步發(fā)展，封建國家實行了中央集權(quán)制度和常備軍制度。君權(quán)擴張和政費膨脹，使得國君不得不實行專制課征。一方面籠絡(luò)貴族和教士，尊重其免稅特權(quán)，以減少統(tǒng)治階級內(nèi)部的阻力；另一方面則廢除往日的民會承諾制度，不受約束地任意增加稅收。稅收的專制色彩日益增強。
4.立憲課稅時期取消專制君主的課稅特權(quán)曾是資產(chǎn)階級革命的重要內(nèi)容之一。資產(chǎn)階級奪取政權(quán)以后，廢除封建專制制度和教會的神權(quán)統(tǒng)治，實行資產(chǎn)民主制和選舉制�，F(xiàn)代資本主義國家，不論是采取君主立憲制，還是采取議會共和制，一般都要制定憲法和法律，實行法治，國家征收任何稅收，都必須經(jīng)過立法程序，依據(jù)法律手續(xù)，經(jīng)過由選舉產(chǎn)生的議會制定。君主、國家元首或行政首腦不得擅自決定征稅，人人都有納稅義務(wù)，稅收的普遍原則得到廣泛的承認，公眾有了必須依照法定標(biāo)準(zhǔn)評定課征的觀念。
(二)稅收制度結(jié)構(gòu)的發(fā)展變化
稅收制度結(jié)構(gòu)的發(fā)展變化，體現(xiàn)在各社會主體稅種的演變方面。歷史上的稅制結(jié)構(gòu)的發(fā)展變化，大體上可以劃分為四個階段：
1.以古老的簡單直接稅為主的稅收制度 在古代的奴隸社會和封建社會，由于自然經(jīng)濟占統(tǒng)治地位，商品貨幣經(jīng)濟不發(fā)達，國家統(tǒng)治者只采取直接對人或?qū)ξ镎魇盏暮唵沃苯佣�。馬克思指出：“直接稅，作為一種最簡單的征稅形式，同時也是一種最原始古老的形式，是以土地私有制為基礎(chǔ)的那個社會制度的時代產(chǎn)物。”如人頭稅，按人口課征；土地稅，按土地面積或土地生產(chǎn)物課征；對各種財產(chǎn)征收的財產(chǎn)稅，如房屋稅等。當(dāng)時雖然也有對城市商業(yè)、手工業(yè)及進出口貿(mào)易征收營業(yè)稅、物產(chǎn)稅、關(guān)稅，但為數(shù)很少，在稅收中不占重要地位。
2.以間接稅為主的稅收制度 進入資本主義社會以后，由于簡單的稅制已不能滿足財政的需要，因而利用商品經(jīng)濟日益發(fā)達的條件，加強對商品和流通行為課征間接稅，形成了以間接稅為主的稅收制度，征收間接稅既可將稅收轉(zhuǎn)嫁給消費者負擔(dān)，又有利于增加財政收入，馬克思曾說：“消費稅只能隨著資產(chǎn)階級統(tǒng)治地位的確定才得到充分發(fā)展。產(chǎn)業(yè)資本是一種靠剝削勞動來維持，再生產(chǎn)和不斷擴大自己的持重而節(jié)儉的財富。在它手中，消費稅是對那些只知消費的封建貴族們的輕浮、逸樂的揮霍的財富進行剝削的一種手段�！�
3.以所得稅為主的稅收制度 隨著資本主義工商業(yè)的發(fā)展，社會矛盾和經(jīng)濟危機日益加深，國家的財政支出亦隨之增加。資產(chǎn)階級國家深感廣泛而過分課征間接稅，對資本主義經(jīng)濟發(fā)展和資產(chǎn)階級的經(jīng)濟利益也帶來不利的影響。首先，對商品的流轉(zhuǎn)額課征的間接稅，在商品到達消費者手中之前，往往要經(jīng)過多次流轉(zhuǎn)過程，每次流轉(zhuǎn)都要征稅，流轉(zhuǎn)次數(shù)越多，征稅額越大，商品的價格也越高。這種情況很不利于企業(yè)的市場競爭和擴大再生產(chǎn)。其次，對消費品課征間接稅，相應(yīng)地提高了消費品價格，這就迫使資本家必須提高工人的名義工資。而提高工資又會提高生產(chǎn)成本，從而影響資本家的經(jīng)濟利益。而且過分擴大間接稅的課征范圍，還會引起無產(chǎn)階級及勞動人民的反抗。資產(chǎn)階級為了維護本階級的根本利益、增加財政收入、適應(yīng)國家的財政需要，不得不考慮稅制的改革。因此，18世紀(jì)未，英國首創(chuàng)所得稅。以后時征時停，直至1842年開始確定所得稅為永久稅。在其后各國先后仿效，逐漸使所得稅在各國稅收收入中占主要地位。
4.以所得稅和間接稅并重的稅收制度 這種稅收制度，在發(fā)展中國家使用得比較普遍，少數(shù)發(fā)達國家間接稅也占一定比重，如法國，自50年代以來，增值稅一直是主要稅種。自1986年美國里根政府稅制改革以后，發(fā)達國家鑒于過高的累進所得稅率，不但影響投資者的投資積極性，而且還影響腦力勞動者的勞動積極性，因而普遍降低個人及公司所得稅稅率。但因政府的財政支出又不能隨之減少，所以一方面需要擴大所得稅稅基，另一方面又只能有選擇地增加間接稅的征收。于是，一些國家出現(xiàn)間接稅有所發(fā)展的趨勢。
(三)稅收征收實體的發(fā)展變化
稅收征納形式的發(fā)展變化，體現(xiàn)為力役、實物和貨幣等征收實體的發(fā)展演變。在奴隸社會和封建社會初期，自然經(jīng)濟占統(tǒng)治地位，物物交換是其主要特征，稅收的征收和繳納形式基本上以力役形式和實物形式為主。在自然經(jīng)濟向商品貨幣經(jīng)濟過渡的漫長封建社會中，對土地課征的田賦長期都是以農(nóng)產(chǎn)品為主。盡管對商業(yè)、手工業(yè)征收的商稅和物產(chǎn)稅，以及對財產(chǎn)或經(jīng)營行為征收的各種雜稅，有以貨幣形式征收的，但貨幣征收形式在當(dāng)時還不占主要地位。直到商品經(jīng)濟發(fā)達的資本主義社會，貨幣經(jīng)濟逐漸占據(jù)統(tǒng)治地位，貨幣不但是一切商品和勞務(wù)的交換媒介，而且稅收的征收繳納形式都以貨幣形式為主。其他實體的征收形式逐漸減少，有的只在個別稅種中采用。
(四)稅收地位和作用的發(fā)展變化
稅收地位和作用的發(fā)展變化，體現(xiàn)為稅收收入的財政收入中所占比重的變化及其對經(jīng)濟的影響。在資本主義以前的封建社會制度下，財政收入中特權(quán)收入不足時，才征收賦稅。但隨著資本主義經(jīng)濟發(fā)展，資產(chǎn)階級民主政治取代封建專制制度，特權(quán)收入逐漸減少，稅收收入在財政收入中所占比重越來越大，成為財政收入的主要來源。在我國，改革開放以來，利潤在財政收入中所占較大比重的地位被稅收取而代之。隨著稅收地位的變化，稅收作用已從過去籌集資金滿足國家各項支出的需要，發(fā)展成為調(diào)節(jié)經(jīng)濟的重要手段。稅收在促進資源優(yōu)化配置、調(diào)節(jié)收入分配、穩(wěn)定經(jīng)濟等方面起著重要作用。雖然西方國家再次提出了所謂稅收的中性原則，但稅收調(diào)控經(jīng)濟的作用仍是不容否定的。
(五)稅收征稅權(quán)力的發(fā)展變化
稅收征稅權(quán)力的發(fā)展變化，體現(xiàn)在國家稅收管轄權(quán)范圍的演變方面。在奴隸社會和封建社會以及資本主義社會初期，由于國家之間經(jīng)濟往來較少，征稅對象一般不發(fā)生跨國轉(zhuǎn)移，因此，國家稅收管轄權(quán)只局限于一國領(lǐng)土之內(nèi)，稱為地域管轄權(quán)階段。到了資本主義社會中期之后，國際交往日益增多，跨國經(jīng)營逐步發(fā)展。這種生產(chǎn)經(jīng)營的國際化必然帶來納稅人收入的國際化。一些國家為維護本國的利益，開始對本國納稅人在國外的收入征稅和對外籍人員在本國的收入征稅。這實際等于征稅權(quán)力超過了領(lǐng)土范圍，而主要以人的身份和收入來源確定是否屬于一國的稅收管轄權(quán)范圍之內(nèi)。這種被擴大了的稅收管轄權(quán)等于延伸了稅收征收權(quán)力，即從地域范圍擴大到人員范圍�，F(xiàn)在以人員為確定標(biāo)準(zhǔn)的管轄權(quán)即居民或公民管轄權(quán)，已在各國廣泛應(yīng)用了。
(六)稅收名稱的發(fā)展
稅收在歷史上曾經(jīng)有過許多名稱，特別是在我國，由于稅收歷史悠久，名稱尤為繁多。但是使用范圍較廣的主要有貢、賦、租、稅、捐等幾種。貢和賦是稅收最早的名稱，它們是同征稅目的、用途相聯(lián)系的。貢是向王室進獻的珍貴物品或農(nóng)產(chǎn)品，賦則是為軍事需要而征收的軍用物品。稅這個名稱始于“初稅畝”，是指對耕種土地征收的農(nóng)產(chǎn)物，即所謂“稅以足食，賦以足兵”。但我國歷史上對土地征收的賦稅長期稱之為租，租與稅互相混用，統(tǒng)稱為租稅，直至唐代后期，才將對官田的課征稱為租，對私田的課征稱為稅。捐這個名稱早在戰(zhàn)國時代已經(jīng)出現(xiàn)，但長期都是為特定用途籌集財源的，帶有自愿性。當(dāng)時，實際上還不是稅收。明朝起捐納盛行，而且?guī)в袕娭菩�，成為政府�?jīng)常性財政收入，以致使捐與稅難以劃分，故統(tǒng)稱為捐稅�？傊愂盏拿Q在一定程度上反映了當(dāng)時稅收的經(jīng)濟內(nèi)容，從一個側(cè)面體現(xiàn)了稅收發(fā)展史。
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